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Lei Complementar 225/2026: aspectos controvertidos dos créditos em situação irregular
Foi publicada no dia 9 de janeiro de 2026 a Lei Complementar (LC) nº 225/2026, que institui o chamado Código de Defesa do Contribuinte, representando uma tentativa de organizar a relação entre Fisco e contribuinte, ao incorporar ao texto legal a lógica da conformidade tributária e do tratamento diferenciado conforme o perfil do sujeito passivo. A proposta partiu do diagnóstico de que o sistema tributário brasileiro é excessivamente litigioso e pouco orientado à cooperação, buscando, assim, distinguir o contribuinte regular daquele que faz da inadimplência um modelo recorrente de atuação.
Entre as principais inovações da lei está a criação de duas categorias jurídicas distintas na Seção I, do Capítulo III: o contribuinte considerado regular, disciplinado nos artigos 8 a 10, que é o destinatário de medidas de incentivo à conformidade, e o denominado “devedor contumaz”, disciplinado especialmente nos artigos 11 a 17 do texto aprovado. Embora a intenção declarada na exposição de motivos seja promover maior racionalidade e eficiência na atuação fiscal através da consolidação de direitos e garantias do contribuinte, é justamente na disciplina do devedor contumaz e, especialmente, na noção de “crédito em situação irregular”, este objeto do artigo, que destacamos as principais controvérsias jurídicas do texto aprovado.
A LC 225/2026 define como devedor contumaz aquele que preenche, conjuntamente, três requisitos: inadimplência substancial, reiterada e injustificada. Nesse contexto, a inadimplência substancial é associada a débitos acima de R$ 15 milhões e equivalente a mais de 100% do seu patrimônio conhecido, podendo esse valor ser alterado no âmbito estadual; a inadimplência reiterada decorre da manutenção de créditos tributários em situação irregular em, pelo menos quatro períodos de apuração consecutivos, ou em seis períodos de apuração alternados, no prazo de 12 meses; e a inadimplência injustificada é caracterizada pela ausência de situações extraordinárias como calamidades ou resultados negativos no exercício financeiro corrente e no anterior, e de mecanismos que suspendam a exigibilidade do crédito ou assegurem sua satisfação, como parcelamento, garantia idônea ou decisão judicial específica.
O crédito em situação irregular
A figura do “crédito em situação irregular” está prevista no § 3º do artigo 11 da lei. Segundo o dispositivo, considera-se irregular o crédito tributário quando inexistir patrimônio conhecido em montante igual ou superior ao valor principal do débito; ou quando não houver moratória, depósito integral, garantia idônea, parcelamento ou medida judicial que suspenda a exigibilidade do crédito.
Diante dessa construção normativa, impõe-se uma indagação inevitável: ao qualificar como “irregular” o crédito tributário cuja exigibilidade não esteja suspensa ou integralmente garantida, a LC 225/2026 estaria apenas exercendo a liberdade de conformação do legislador ou, ao contrário, avançando sobre limites já fixados pelo Código Tributário Nacional, pela Lei de Execuções Fiscais e pela própria Constituição?
O ponto mais sensível reside, precisamente, na opção legislativa de não incluir a existência de defesa ou recurso administrativo regularmente apresentado como causa apta a afastar a caracterização do crédito como “em situação irregular”. O referido parágrafo do artigo 11 silencia quanto à suspensão da exigibilidade decorrente da impugnação ou do recurso administrativo, apesar de essa hipótese ser expressamente reconhecida pelo sistema tributário como meio legítimo de contestação do crédito. Com isso, cria-se uma dissonância relevante entre a lógica do contencioso administrativo tributário e os efeitos jurídicos atribuídos à pendência do crédito no âmbito do projeto.
Nosso objetivo, portanto, é analisar tal instituto à luz dos dois diplomas legais e da Carta Constitucional. Vejamos.
Da possível ruptura com o CTN, a Lei de Execuções Fiscais e as garantias constitucionais
Ao atribuir efeitos jurídicos gravosos à simples ausência de suspensão da exigibilidade ou de garantia integral do crédito, a lei aprovada entra em conflito com normas gerais consolidadas no Código Tributário Nacional, na Lei nº 6.830/1980 (Lei de Execuções Fiscais) e em princípios constitucionais estruturantes, como o devido processo legal (artigo 5º, LIV, da Constituição da República), o contraditório e a ampla defesa (artigo 5º, LV) e o direito de acesso à Justiça (artigo 5º, XXXV).
Esses efeitos sancionatórios se materializam, entre outros aspectos, na qualificação indireta do contribuinte como inadimplente reiterado, sujeitando-o ao regime jurídico do devedor contumaz, que implicará em restrições ao acesso a benefícios fiscais, regimes especiais e programas de conformidade, na formação de vínculos com a administração pública, bem como na exposição a medidas administrativas mais gravosas, tudo isso antes da constituição definitiva do crédito tributário e fora do procedimento legalmente previsto para a sua cobrança.
Sob a ótica do Código Tributário Nacional, o problema é evidente. O artigo 151 do CTN estabelece, de forma taxativa, as hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, assegurando ao contribuinte o direito de discutir o débito na esfera administrativa ou judicial sem sofrer atos de cobrança enquanto presente qualquer dessas causas.
Ao considerar “irregular” todo crédito cuja exigibilidade não esteja suspensa mediante o parcelamento, a moratória, a garantia integral ou medida judicial (e não administrativa) que determine sua suspensão, a lei cria uma categoria intermediária não prevista pelo CTN, capaz de produzir os mencionados efeitos sancionatórios antes mesmo da constituição definitiva da obrigação tributária, esvaziando, na prática, parte da proteção conferida pelo artigo 151, inciso III.
Para ilustrar o problema, imagine-se um contribuinte que discute administrativamente a legalidade de uma autuação relevante, com fundamentos jurídicos plausíveis. À luz do CTN e da Lei de Execuções Fiscais, essa escolha é legítima e não autoriza qualquer presunção de inadimplência abusiva. Contudo, pelo critério da LC nº 225/2026, a simples inexistência de garantia ou de causa suspensiva por ele elencado, ao lado do preenchimento dos demais requisitos, pode conduzir à qualificação do crédito como “irregular”, expondo o contribuinte a efeitos típicos de inadimplência reiterada antes mesmo do encerramento da controvérsia, em descompasso com a lógica do sistema vigente.
E o resultado prático dessa omissão legislativa é particularmente grave: um crédito tributário objeto de discussão administrativa regular — ainda não definitivamente constituído e pendente de apreciação pela própria administração — pode, se preenchidos os demais requisitos legais, ser utilizado como fundamento para a caracterização da inadimplência reiterada e, em última análise, para o enquadramento do contribuinte como devedor contumaz.
Trata-se de uma consequência difícil de justificar sob qualquer ótica de racionalidade do sistema, pois transforma o exercício legítimo do direito de defesa administrativa em fator de risco jurídico para o contribuinte, convertendo a pendência do litígio em verdadeiro elemento de coerção indireta ao pagamento antecipado do tributo.
A incompatibilidade também é visível quando analisada à luz da Lei de Execuções Fiscais. Isso porque a exigência de garantia do juízo é condicionada à iniciativa do próprio Fisco, com o ajuizamento da execução fiscal, conforme dispõem os artigos 7º, 9º e 16 da mesma lei. Ao atribuir consequências negativas à inexistência de garantia integral antes mesmo da execução, a lei complementar antecipa efeitos próprios do processo executivo, tais como a pressão econômica para a oferta de garantias e a assimilação do contribuinte à condição de “executado”, sem que tenha havido o ajuizamento da ação pelo Fisco, invertendo novamente a lógica do sistema e forçando que o contribuinte ofereça garantias onerosas fora das hipóteses legalmente previstas.
No plano constitucional, a construção normativa aproxima-se perigosamente das chamadas sanções políticas, reiteradamente repelidas pelo Supremo Tribunal Federal, justamente por violarem o devido processo legal, o contraditório, a ampla defesa e o acesso à Justiça, na medida em que impõem restrições e consequências gravosas fora do procedimento constitucionalmente previsto para a cobrança do crédito tributário.
A jurisprudência da corte é firme no sentido de que o Estado não pode utilizar meios indiretos de coerção para compelir o contribuinte ao pagamento de tributos, condicionando o exercício de direitos à quitação ou à garantia do crédito, conforme consolidado, entre outros precedentes, nas Súmulas nº 70, 323 e 547 do STF. Ao induzir o contribuinte ao pagamento antecipado ou à prestação de garantias como condição para não ser enquadrado como devedor contumaz, a LC nº 225/2026 reabre um debate que parecia já superado no âmbito constitucional.
Cumpre registrar que a própria LC nº 225/2026 prevê a instauração de processo administrativo prévio para o enquadramento do contribuinte como devedor contumaz, assegurando-lhe, em tese, o exercício do contraditório e da ampla defesa, conforme dispõe o artigo 12 do texto aprovado. A existência desse procedimento, contudo, não é suficiente para afastar o presente posicionamento. Isso porque a qualificação de determinados créditos como “em situação irregular” — e os efeitos jurídicos gravosos dela decorrentes — precede e condiciona o próprio processo de apuração da contumácia, operando como um fator de pressão adicional para que o contribuinte antecipe o pagamento ou ofereça garantias mesmo quando o crédito é objeto de impugnação administrativa.
Inclusive, a crítica aqui sustentada já foi suscitada, durante o processo legislativo que culminou na edição da lei complementar em discussão, quando foi apresentada, pelo deputado federal Zé Adriano (PP), a Emenda de Plenário nº 2 ao Projeto de Lei nº 125/2022, que propunha a alteração dos §§ 3º, inciso II, e 9º, inciso IV, do artigo 11, a fim de incluir expressamente os débitos cuja exigibilidade estivesse suspensa por medida administrativa entre as hipóteses de não caracterização do crédito como irregular.
Porém, a referida emenda foi rejeitada em parecer divulgado em 9 de dezembro 2025, proferido pelo relator, deputado federal Antonio Carlos Rodrigues. A justificativa apresentada limitou-se à afirmação de que a proposta não integraria o acordo político então construído, sem qualquer enfrentamento de mérito acerca da compatibilidade do dispositivo com o Código Tributário Nacional ou com o regime jurídico da suspensão da exigibilidade do crédito tributário.
O projeto seguiu para sanção presidencial e foi convertido na referida lei complementar sem vetos no que tange ao dispositivo em análise. Com isso, acabou-se por manter, de forma consciente, uma disciplina normativa que privilegia a lógica repressiva do combate ao devedor contumaz, mesmo à custa de tensionar normas gerais já consolidadas no sistema tributário, sob o rótulo de uma suposta conformidade tributária.
Conclusão
O problema do crédito em situação irregular não reside apenas em uma imprecisão conceitual, mas em sua capacidade de produzir efeitos materiais gravosos à margem das garantias legais e constitucionais do contribuinte, que, a princípio, se pretendia preservar com a lei. A tentativa de combater a inadimplência estrutural e a concorrência desleal — embora legítima — não autoriza a criação de atalhos normativos que fragilizem o equilíbrio entre o poder de tributar e os direitos fundamentais.
É verdade que se está diante de uma lei complementar, formalmente apta a inovar e a redefinir conceitos no âmbito do sistema tributário. Contudo, essa aptidão normativa não autoriza que, sob o rótulo de um “Código de Defesa do Contribuinte”, sejam relativizados ou ignorados preceitos fundamentais já consolidados no ordenamento jurídico brasileiro. A tentativa de combater a inadimplência, fraude ou concorrência desleal deve ocorrer dentro dos limites do sistema constitucional.
O intuito de enfrentar o devedor contumaz é legítimo e necessário, sobretudo em um país marcado por elevados índices de sonegação e por práticas que distorcem a concorrência. Ainda assim, mesmo diante desses objetivos, não se pode perder de vista os pilares históricos do sistema tributário nacional sob pena de transformar um instrumento concebido para proteger o contribuinte em mais uma fonte de insegurança jurídica.
João Vitor Xavier
é advogado, sócio no Galvão Villani Advogados, graduado pela Universidade Federal do Paraná (UFPR), especialista em Direito Tributário pela Fundação Getúlio Vargas (FGV) e mestre em Direito Financeiro pela Universidade São Paulo (USP).
Mariana Lyrio
é advogada no Galvão Villani Advogados, graduada pela Universidade Católica do Salvador (UCSAL) e especialista em Direito Tributário e Empresarial pela Faculdade 2 de Julho.
